Verrechnungspreise international tätiger Gesellschaften

Die globalisierte Wirtschaft hat für deutsche Unternehmen vielfältige Chancen für grenzüberschreitende Aktivitäten geschaffen. Die internationale Expansion ist dabei nicht nur eine Geschäftsstrategie für Großkonzerne, sondern ist längst auch für den deutschen Mittelstand erforderlich geworden, um im globalen Wettbewerb erfolgreich bestehen zu können.

Viele deutsche Unternehmen exportieren ihre Produkte ins Ausland. Häufig werden dabei vor Ort eigene Vertriebsstrukturen über eine ausländische Niederlassung oder eine Tochtergesellschaft aufgebaut. Auf der anderen Seite entscheiden sich deutsche Unternehmen zunehmend auch für den Aufbau von weiteren Produktionsstandorten im Ausland. Hierfür kann es unterschiedliche betriebswirtschaftliche Gründe geben. Sie reichen von der beabsichtigten Erzielung von Lohnkostenvorteilen oder der Senkung von Transportkosten bis hin zu den Anforderungen der Abnehmer an ihre Zulieferer, eine Just-in-time-Lieferung sicherzustellen. In diesen Beispielen und vielen anderen Konstellationen entstehen grenzüberschreitende Geschäftsbeziehungen zwischen dem deutschen Unternehmen und der ausländischen Tochtergesellschaft. Diese bestehen in der Lieferung von Waren, Überlassung von Know-how, Erbringung von Unterstützungsdienstleistungen etc.

Grenzüberschreitende Geschäftsbeziehungen im Fokus der Betriebsprüfung

Die grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen zwischen den Gesellschaften einer Unternehmensgruppe sind seit einigen Jahren im Fokus der steuerlichen Betriebsprüfung und werden auch zunehmend intensiv geprüft. Zu diesem Zweck hat die Finanzverwaltung darauf spezialisierte Auslandsfachprüfer ausgebildet, die mittlerweile vermehrt zum Einsatz kommen. Das deutsche Steuerrecht enthielt in der Vergangenheit einige allgemeine Grundsätze, die im Kern gefordert haben, dass Geschäftsbeziehungen mit Konzernunternehmen wie solche mit fremden Dritten ausgestaltet sein müssen. In den letzten Jahren hat der deutsche Gesetzgeber diverse Änderungen des Steuerrechts umgesetzt, die diesen allgemeinen Grundsatz konkretisieren und der Finanzverwaltung für ihre Prüfungen ein weitreichendes Instrumentarium an die Hand geben. Wesentliche steuerrechtliche Rahmenbedingungen im Bereich der Verrechnungspreise sind die seit 2003 geltende Verpflichtung zur Dokumentation der Verrechnungspreise sowie die im Zuge der Unternehmenssteuerreform 2008 eingeführte Festlegung der Methodik zur Ermittlung von angemessenen Verrechnungspreisen und die Regelung zur sog. Funktionsverlagerung. Im Rahmen des aktuellen Gesetzgebungsverfahrens zum Jahressteuergesetz 2013 ist des Weiteren eine Konkretisierung der Gewinnabgrenzung der ausländischen Betriebsstätten geplant.

Umfangreiche steuerliche Verpflichtungen zur Dokumentation

Die steuerrechtliche Verpflichtung zur Dokumentation der Verrechnungspreise ergibt sich aus § 90 der Abgabenordnung (AO) und wird in einer Rechtsverordnung sowie einem ausführlicheren BMF-Schreiben konkretisiert. Zu erstellen sind umfangreiche Aufzeichnungen zur Art und zum Umfang der Geschäftsbeziehungen mit ausländischen Konzernunternehmen. Auch müssen deren vertragliche Grundlagen angegeben werden. Neben der Beschreibung der Geschäftsbeziehung als solches (z. B. Lieferung von Waren, Erbringung von Vertriebsleistungen, Gewährung von Darlehen, Lizensierung von Know-how) sind die ausgeführten Funktionen der betroffenen deutschen und ausländischen Gesellschaft detailliert zu erläutern (z. B. Forschung und Entwicklung, Einkauf, Produktion, Vertrieb). Des Weiteren ist die Verteilung von Risiken (z. B. Risiken aus Fehlinvestitionen, Überkapazitäten, Produktfehlern, Preisverfall) zwischen den Gesellschaften zu dokumentieren. Auf der Basis dieser Ausführungen ist schließlich die Angemessenheit der Verrechnungspreise für Lieferungen bzw. Leistungen zwischen den Konzernunternehmen zu begründen.

Enorme Bedeutung der Verrechnungspreisdokumentation

Der Verrechnungspreisdokumentation kommt in der Praxis ein hoher Stellenwert zu. Zum einen bietet sie der Betriebsprüfung einen Einstieg in die steuerliche Prüfung der grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen. Etwaige Widersprüche und fehlende Plausibilität in der Darstellung von Geschäftsbeziehungen können schon zu entsprechenden gewinnerhöhenden Feststellungen führen. Zum anderen kann eine Verletzung der Dokumentationspflichten, insbesondere durch eine verspätete Vorlage der Dokumentation oder durch Vorlage unverwertbarer Aufzeichnungen, zu einer gewinnerhöhenden Schätzung der Einkünfte durch die Betriebsprüfung und zur Festsetzung von hohen Strafzuschlägen führen.

Gefahr der Doppelbesteuerung

Eine Erhöhung des Einkommens der deutschen Gesellschaft im Rahmen der Betriebsprüfung führt grundsätzlich zu einer Doppelbesteuerung, da in der Regel der Teil des Gesamtgewinns, der nicht in Deutschland versteuert wurde, einer Besteuerung im Ausland unterliegt. Eine Gegenberichtigung bzw. eine Minderung des Einkommens der ausländischen Gesellschaft infolge der Gewinnerhöhung bei einer deutschen Gesellschaft ist dann grundsätzlich im Rahmen eines bilateralen Verständigungsverfahrens möglich. Die Rechtsgrundlagen für Verständigungsverfahren finden sich in den Doppelbesteuerungsabkommen sowie in der EU-Schiedskonvention. Es ist stets im Einzelfall unter genauer Abwägung von Chancen und Kosten zu entscheiden, ob ein Antrag auf die Eröffnung eines Verständigungsverfahrens sinnvoll ist. Die Verfahren sind sehr zeitaufwendig und dementsprechend kostenintensiv; zudem besteht ein Einigungszwang mit der Folge der Beseitigung der Doppelbesteuerung nur nach der EU-Schiedskonvention. In vielen Fällen lohnt sich daher der hohe Aufwand nicht. In Einzelfällen kann mit den zwei betroffenen Staaten auch eine verbindliche Vorabvereinbarung über die Gestaltung der Verrechnungspreise (sog. Advance Pricing Agreement, APA) sinnvoll sein.

Beispiele mit hoher Relevanz im Rahmen der Betriebsprüfung

Neben den Verrechnungspreisen für die laufenden Liefer- und Leistungsbeziehungen hat jede Änderung der betriebswirtschaftlichen Strukturen bzw. der Wertschöpfungskette mit internationalem Bezug eine hohe Relevanz im Rahmen der steuerlichen Betriebsprüfungen. Betriebswirtschaftlich sinnvolle bzw. notwendige Maßnahmen können schädliche steuerliche Auswirkungen von großem Ausmaß haben. Wird beispielsweise ein neuer Markt zunächst direkt aus Deutschland beliefert und nach erfolgreicher Einführung der Produkte der Vertrieb durch eine neue Tochtergesellschaft übernommen, kann darin eine Übertragung / Verlagerung einer wertvollen Vertriebsfunktion – zumindest die des Kundenstammes – gesehen werden. Diese kann wiederum eine hohe Gewinnhinzurechnung in Deutschland zur Folge haben. Ein weiteres Beispiel einer steuerlichen Funktionsverlagerung mit der Folge einer erheblichen Gewinnhinzurechnung kann vorliegen, wenn ein deutsches Unternehmen die Herstellung eines Produkts auf eine ausländische Tochtergesellschaft überträgt, die den lokalen Markt beliefern kann, und seine vollen Produktionskapazitäten in Deutschland zur Herstellung eines technisch weiterentwickelten Nachfolgeprodukts einsetzt.

Steuerliche Prüfung und Gestaltung vor Umsetzung betrieblicher Maßnahmen erforderlich

Steuerliche Fallen können in den geschilderten Beispielen nicht immer intuitiv vermutet werden. Da die Risiken potenziell sehr hoch sind, empfiehlt sich in jedem Fall eine rechtzeitige steuerliche Prüfung und Gestaltung vor tatsächlicher Umsetzung von betrieblichen Maßnahmen. In vielen Fällen können durch eine rechtzeitige Gestaltung schädliche steuerliche Folgen vermieden oder zumindest abgemildert werden. Beispielsweise kann durch eine vertraglich geregelte Nutzungsüberlassung von Gegenständen deren ungewollte Verlagerung ins Ausland vermieden werden.

Die Ausgestaltung der steuerlichen Verrechnungspreise muss sich an den betriebswirtschaftlichen Gegebenheiten orientieren. Nur dann ist eine glaubhafte Begründung der Angemessenheit der gewählten Preise möglich. Die hohe Transparenz der internationalen Geschäftsbeziehungen in den Unternehmensgruppen, die zu einem großen Teil durch die Dokumentation der Verrechnungspreise geschaffen wird, erreicht zusammen mit den zahlreichen gesetzlichen Regelungen, dass eine nicht hinreichend substanziierte Verlagerung von Gewinnen ins Ausland im Regelfall nicht möglich sein wird.