Bilanzierung von Rückstellungen

Bedeutung der Wahrscheinlichkeit für die Entscheidung einer Rückstellungsbildung

Von Dipl.-Kfm. Thomas Lilienthal, Herford | Dipl.-Kfm. Ralf Steingröver, Herford

Dipl.-Kfm. Thomas Lilienthal
Wirtschaftsprüfer, Steuerberater

Der Vorteil einer Rückstellungsbildung für den Steuerpflichtigen besteht in der zeitlich vorgelagerten Geltendmachung von abzugsfähigen Aufwendungen. Wie die folgenden Beispiele zeigen, kommt es auf der Grundlage der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH) bisher darauf an, ob zum Bilanzstichtag eine Inanspruchnahme wahrscheinlich ist oder nicht.

1. Rückstellung für Kosten der Betriebsprüfung

Der BFH hat mit Urteil vom 06.06.2012 (Az. I R 99/10) entschieden, dass eine Gesellschaft, die für steuerliche Zwecke als Großbetrieb (z. B. Fertigungsbetriebe mit einem Umsatz von mehr als 4,3 Mio. Euro) eingeordnet wird, unabhängig vom Zugang einer Prüfungsanordnung eine Rückstellung für die Kosten zukünftiger Betriebsprüfungen zu bilden hat.

Vor der o. g. BFH-Entscheidung war umstritten, ob für die Bildung einer Rückstellung für Kosten der Betriebsprüfung der Zugang einer Prüfungsanordnung erforderlich ist oder nicht. Der BFH hat seine Entscheidung damit begründet, dass bei Großbetrieben eine lückenlose Folgeprüfung im Anschluss an bereits geprüfte Veranlagungszeiträume überwiegend wahrscheinlich ist.

Das Bundesfinanzministerium hat das vorstehende BFH-Urteil für allgemein anwendbar erklärt und u. a. den Anwendungsbereich mit Schreiben vom 07.03.2013 präzisiert. Für Unternehmen, die nicht als Großbetriebe eingestuft werden, darf danach eine Rückstellung erst dann gebildet werden, wenn eine Prüfungsanordnung erlassen worden ist.

2. Rückstellung für Steuernachforderungen

Während das vorstehend besprochene BFH-Urteil den Zeitpunkt der Rückstellungsbildung zugunsten der Steuerpflichtigen zeitlich nach vorne geschoben hat, ist das BFH-Urteil vom 22.08.2012 (Az. X R 23/10) zulasten der Steuerpflichtigen ausgefallen. Mehrsteuern aufgrund einer regulären Betriebsprüfung werden als Bilanzberichtigung angesehen und damit bereits im Jahr der wirtschaftlichen Zugehörigkeit berücksichtigt.

Dagegen sind Rückstellungen für Mehrsteuern aufgrund einer Steuerfahndungsprüfung frühestens im Zeitpunkt der Entdeckung durch den Prüfer zu bilden.

Das Finanzgericht Nürnberg hat dementgegen mit Urteil vom 16.06.2010 (Az. 5 K 687/2009) entschieden, dass unabhängig vom Entdeckungszusammenhang beide Mehrsteuern im Veranlagungszeitraum der wirtschaftlichen Zugehörigkeit zurückzustellen sind.

Dieser Auffassung hat sich der BFH im Revisionsverfahren mit der Begründung nicht angeschlossen, dass es für die Rückstellungsbildung bei hinterzogenen Steuern darauf ankomme, dass das Finanzamt seinen Steueranspruch kenne, da erst zum Zeitpunkt der Entdeckung der Tat eine Inanspruchnahme wahrscheinlich wird.

Die Bedeutung des BFH-Urteils vom 22.08.2012 ist durch die steuerliche Nichtabziehbarkeit der Gewerbesteuer ab 2008 beschränkt auf hinterzogene Umsatzsteuer und bis 2007 entstandene hinterzogene Gewerbesteuer.

3. Prozessrückstellungen

Für den Bereich der Prozessrückstellungen hat das Finanzgericht Schleswig-Holstein mit Urteil vom 25.09.2012 (Az. 3 K 77/11) im Vergleich zu den beiden vorstehenden BFH-Urteilen für den Bereich der Prozessrückstellungen steuerrechtliches Neuland betreten, indem es entschieden hat, dass es für die Rückstellungsbildung nicht auf die Erfolgsaussichten der Klage und damit auf die Wahrscheinlichkeit der Inanspruchnahme ankomme, da der Ausgang eines Rechtsstreits regelmäßig unsicher sei. Etwas anderes könne nur dann gelten, wenn die Klage dem Grunde und/oder der Höhe nach offensichtlich willkürlich oder erkennbar nur zum Schein erhoben worden ist.

Info

Das Finanzgericht Schleswig-Holstein hat wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtsfrage die Revision zugelassen. Das Revisionsurteil des BFH wird mit Spannung erwartet, da eine Bestätigung des finanzgerichtlichen Urteils für den Bereich der Prozessrückstellungen eine Abkehr von dem eingangs erwähnten Grundsatz bedeuten würde, dass für das Bestehen einer Verpflichtung und somit für die Rückstellungsbildung mehr Gründe dafür als dagegen sprechen müssen.