Artikel erschienen am 16.01.2017
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EuGH revolutioniert den Vorsteuerabzug

Von Michael Bökamp, LL.M., Herford

Das Versagen des Vorsteuerabzugs durch die Finanzverwaltung aus nicht ordnungsgemäßen Rechnungen i. S. des § 14 Abs. 4 UStG ist gängige Praxis in etlichen Betriebsprüfungen. Weisen Rechnungen die in § 14 Abs. 4 UStG geforderten Anforderungen an eine ordnungsgemäße Rechnung nicht auf, versagt das Finanzamt den aus der Rechnung resultierenden Vorsteuerabzug im Zeitpunkt der Entstehung. Bislang vertrat die Finanzverwaltung die Auffassung, dass eine Rechnungskorrektur diesen Mangel zwar heilen, der begehrte Vorsteuerabzug allerdings erst im Zeitpunkt der Rechnungskorrektur vorgenommen werden kann. Das rechnerische Ergebnis für den Unternehmer aus dem Versagen des Vorsteuerabzugs im Zeitpunkt der ursprünglichen Entstehung und der Gewährung des Vorsteuerabzugs mit Vorlage der korrigierten Rechnung ergibt vordergründig keine Belastung. Allerdings wurde bislang die Rückzahlung des Unternehmers auf Grund der versagten Vorsteuer mit Zinsen nach § 233a AO belastet, sodass der Steuerpflichtige mit den Zinsen – auch bei erneuter Auszahlung der Vorsteuer im Zeitpunkt der Rechnungskorrektur – final belastet wurde.

Der EuGH betrachtet die Umsatzsteuer allerdings unter dem Neutralitätsprinzip. Das bedeutet, dass der Unternehmer im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit mit dem Vorsteuerabzug vollständig von der geschuldeten Umsatzsteuer entlastet werden soll. Mit Urteil vom 15.09.2016 im „Senatex-Fall“ stellt der EuGH he­raus, dass die deutschen Regelungen, die den Vorsteuerabzug versagen, gegen diesen Neutralitätsgrundsatz und somit gegen Unionsrecht verstoßen. Wird der Vorsteuerabzug durch die Finanzverwaltung versagt, wird der Unternehmer mindestens mit den festgesetzten Zinsen in seiner wirtschaftlichen Tätigkeit belastet, was unstreitig gegen die Neutralität dieser Steuer spricht.

In seiner Urteilsbegründung stellt der EuGH heraus, dass zwingend zwischen formellen und materiellen Voraussetzungen an den Vorsteuerabzug zu unterscheiden ist. Als drei materielle Voraussetzungen an den Vorsteuerabzug wird nach Art. 168 Bst. A) MwStSystRL herausgestellt, dass der Unternehmer „Steuerpflichtiger“ sein muss. Weiterhin muss der Unternehmer die Leistungen, aus denen er einen Vorsteuerabzug begehrt, für Zwecke seiner umsatzsteuerpflichtigen Ausgangsumsätze verwenden. Ebenfalls müssen die Leistungen von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden. Aufbauend auf diesen materiellen Voraussetzungen verlangt der Neutralitätsgrundsatz, dass der Vorsteuerabzug gewährt wird, wenn diese Kriterien erfüllt sind. Eine ordnungsgemäße Rechnung i. S. d. § 14 Abs. 4 UStG ist allerdings keine materielle Voraussetzung an den Vorsteuerabzug, sondern nach Auffassung des EuGH lediglich eine formelle Voraussetzung. Es kann sich beim Vorliegen einer ordnungsgemäßen Rechnung i. S. d. § 14 Abs. 4 UStG somit lediglich um ein Beweismittel bzw. Indiz für den Vorsteuerabzug handeln. Der Nachweis kann auch mit anderen geeigneten Unterlagen erbracht werden.

Liegen die materiellen Voraussetzungen an eine Rechnung vor, ist der Vorsteuerabzug folglich zu gewähren. Sich aus einem verweigerten Vorsteuerabzug ergebende Zinsen gem. § 233a AO können somit nicht entstehen, da der Anspruch auf Vorsteuer bereits mit Erfüllung der materiellen Voraussetzungen entstanden ist. Bei Zuwiderhandlungen gegen nationale Regelungen durch Unternehmer (z. B. bei Vorliegen keiner ordnungsgemäßen Rechnung i. S. d. nationalen Rechts) stellt der EuGH den Mitgliedsstaaten Sanktionsmaßnahmen beispielsweise i. S. d. § 26a UStG frei. Allerdings dürfen Sanktionen nicht in Form eines Vorsteuerabzugs-Verbotes bestehen.

Ebenfalls am 15.09.2016 sorgte der EuGH mit einem zweiten Urteil für Aufsehen, welches die bisherige Auffassung der Finanzverwaltung in Punkto Vorsteuerabzug vollständig in den Grundfesten erschüttert. Im sog. „Barlis 06-Fall“ klagte ein Unternehmer gegen die portugiesische Steuerverwaltung, welche den Vorsteuerabzug aufgrund einer nicht ordnungsgemäßen Rechnung nach portugiesischem Steuerrecht versagte (vgl. mit dem deutschen § 14 Abs. 4 UStG).

Der EuGH führte erneut aus, dass nicht auf die formellen, sondern auf die materiellen Voraussetzungen bzgl. eines grundsätzlichen Vorsteuerabzugs abzustellen sei. Demnach kann, soweit der Unternehmer nachweisen kann, dass er die Lieferung bzw. Leistung von einem anderen Unternehmer erhalten hat, die Vorsteuer in Gänze geltend gemacht werden. Auf die nationalen Regelungen in Punkto Mindestanforderungen an eine Rechnung ist nicht abzustellen, da die nationalen Gesetzgeber ohnehin keine Regelungen treffen dürfen, die als zusätzliche Voraussetzungen an die materiellen Voraussetzungen geknüpft werden. Der EuGH hat in seinem Urteil unstreitig entscheiden, dass ein Vorsteuerabzug zu gewähren ist, wenn der Unternehmer die materiellen Voraussetzungen erfüllt. Der Vorsteuerabzug ist selbst dann zu gewähren, wenn die Rechnung bestimmten formellen Voraussetzungen nicht genügt.

Die Steuerverwaltung darf sich nicht lediglich auf die Prüfung der Rechnung stützen, sondern muss auch andere geeignete Nachweise zum Vorsteuerabzug anerkennen. Fehlt beispielsweise auf der Rechnung der Leistungserbringungszeitraum und der Unternehmer kann mittels anderer Unterlagen (z. B. Outlook-Einträge) nachweisen, dass er die Leistung erhalten hat, ist ihm nach Auffassung des EuGH der Vorsteuerabzug zu gewähren. Der EuGH stützt diese Auffassung auf der Tatsache, dass er den Vorsteuerabzug als Grundprinzip des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems ansieht. Dieser kann als Bestandteil der Mehrwertsteuer nicht eingeschränkt werden und hat zwingend die Neutralität bezogen auf die steuerliche Belastung der wirtschaftlichen Tätigkeit des Unternehmers zu gewährleisten.
Im Ergebnis ist festzustellen, dass der EuGH unstreitig entschieden hat, dass Rechnungskorrekturen keine Zinsen gem. § 233a AO nach sich ziehen und dass Rechnungen, die den Voraussetzungen des
§ 14 Abs. 4 UStG nicht genügen, trotzdem zum Vorsteuerabzug berechtigen können. Es bleibt allerdings abzuwarten, wie der Bundesfinanzhof in drei anhängigen Verfahren entscheiden wird. Allerdings ist nicht damit zu rechnen, dass sich der BFH gegen höherrangiges Recht stellt. Etwaige Fälle sollten daher mit Verweis auf die EuGH-Rechtsprechung und die anhängigen BFH-Verfahren „offen gehalten“ werden.

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